TL;DR – Dowiesz się, jak złożyć pliki JPK_KR_PD po połączeniu spółek w trakcie roku podatkowego – Zobaczysz 2 warianty składania plików zgodnie z interpretacją KIS z 20 lutego 2025 roku – Otrzymasz checklistę warunków prawidłowego złożenia JPK_CIT przez następcę prawnego
—
JPK_KR_PD po połączeniu spółek to zagadnienie budzące uzasadnione wątpliwości — szczególnie gdy do fuzji dochodzi w trakcie roku podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygnął tę kwestię w interpretacji z 20 lutego 2025 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.756.2024.1.ZK). Wyjaśnienie organu wskazuje jednoznacznie, że złożenie dwóch odrębnych plików JPK_CIT jest w takich okolicznościach dopuszczalne i prawidłowe.
Obowiązek przesyłania ksiąg rachunkowych w formie elektronicznej dotyczy podatników CIT prowadzących pełną księgowość. Fuzja jednostek w trakcie roku podatkowego tworzy specyficzną sytuację, w której spółka przejmująca jako następca prawny musi wywiązać się z zobowiązań sprawozdawczych za dwa podmioty. Ten artykuł wyjaśnia ramy prawne oraz dopuszczalne sposoby postępowania.
Spis treści
- Zasady łączenia spółek — podstawy prawne
- Sukcesja podatkowa przy połączeniu
- Obowiązek przesyłania JPK_KR_PD — kiedy i kto
- Harmonogram wdrażania JPK CIT — progi przychodowe
- JPK_KR_PD po połączeniu jednostek — interpretacja KIS
- Dwa pliki JPK_CIT — jak to działa w praktyce
- Wymogi techniczne i kompletność danych
- FAQ
- Podsumowanie merytoryczne
Zasady łączenia spółek — podstawy prawne
Łączenie spółek handlowych reguluje Kodeks spółek handlowych z 15 września 2000 roku (dalej: KSH). Zgodnie z art. 491 § 1 KSH spółki kapitałowe mogą łączyć się ze sobą oraz ze spółkami osobowymi, przy czym spółka osobowa — z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej — nie może pełnić roli spółki przejmującej ani spółki nowo zawiązanej.
Art. 492 § 1 KSH określa dwa tryby połączenia:
- łączenie przez przejęcie — przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą w zamian za udziały lub akcje przyznawane wspólnikom przejmowanej,
- łączenie przez zawiązanie nowej spółki — utworzenie nowej spółki kapitałowej lub komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się podmiotów.
Istotnym uzupełnieniem jest art. 5151 KSH, dopuszczający połączenie bez przyznawania udziałów spółki przejmującej — gdy jeden wspólnik posiada bezpośrednio lub pośrednio wszystkie udziały w łączących się spółkach, albo gdy wspólnicy posiadają udziały w tej samej proporcji we wszystkich łączących się podmiotach. To właśnie ten tryb był przedmiotem analizowanej interpretacji Dyrektora KIS.
Skutkiem prawnym połączenia — zgodnie z art. 494 § 1 KSH — jest wstąpienie spółki przejmującej we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej z dniem połączenia. Dotyczy to zarówno stosunków cywilnoprawnych, jak i zobowiązań publicznoprawnych, w tym podatkowych.
Sukcesja podatkowa przy połączeniu
Prawa i obowiązki podatkowe następców prawnych normuje Ordynacja podatkowa z 29 sierpnia 1997 roku. Zasada podatkowej sukcesji generalnej wyrażona w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki każdej z łączących się jednostek, przewidziane w przepisach prawa podatkowego.
Na podstawie art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej zasadę tę stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej. Spółka przejmująca przejmuje zatem kompletny zakres zobowiązań podatkowych podmiotu przejętego — w tym obowiązek złożenia zeznania rocznego CIT-8 za rok, w którym doszło do połączenia, gdy spółka przejmowana przestała istnieć przed terminem złożenia tego zeznania.
Sukcesja ma charakter generalny i powszechny — nie ogranicza się wyłącznie do obowiązków wyraźnie wymienionych, lecz obejmuje wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów podatkowych. Pociąga to za sobą konieczność złożenia przez następcę prawnego dokumentacji księgowej zarówno we własnym imieniu, jak i za podmiot przejęty, za cały rok podatkowy.
Obowiązek przesyłania JPK_KR_PD — kiedy i kto
Podstawą prawną obowiązku przesyłania ksiąg rachunkowych w formie elektronicznej jest art. 9 ust. 1c ustawy o CIT z 15 lutego 1992 roku. Przepis ten nakłada na podatników prowadzących księgi rachunkowe obowiązek prowadzenia ich przy użyciu programów komputerowych oraz przesyłania do właściwego naczelnika urzędu skarbowego po zakończeniu roku podatkowego — w terminie złożenia zeznania podatkowego.
Przesyłane są dwa rodzaje plików:
- JPK_KR_PD — zawierający dane z ksiąg rachunkowych,
- JPK_ST_KR — zawierający dane dotyczące środków trwałych.
Zakres podmiotowy podlegający wyłączeniu z obowiązku określa art. 9 ust. 1d ustawy o CIT. Ze zwolnienia korzystają podatnicy:
- zwolnieni od podatku na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o CIT, z wyjątkiem fundacji rodzinnych,
- o których mowa w art. 27a ustawy o CIT,
- prowadzący uproszczoną ewidencję przychodów i kosztów.
Podatnicy prowadzący pełną księgowość, którzy nie mieszczą się w żadnej z powyższych kategorii, są objęci obowiązkiem składania plików JPK_CIT bez wyjątków. Dla spółek uczestniczących w fuzji oznacza to, że następca prawny odpowiada za komplet dokumentacji za cały rok podatkowy obu podmiotów.
Harmonogram wdrażania JPK CIT — progi przychodowe
Przepisy przejściowe zawarte w art. 66 ust. 2 Ustawy z 29 października 2021 roku o zmianie ustaw o podatkach dochodowych wprowadzają stopniowe wdrażanie obowiązku JPK_CIT w zależności od charakteru podmiotu i wysokości przychodów:
| Podmiot | Pierwszy rok przesyłania JPK_CIT |
|---|---|
| Podatkowe grupy kapitałowe | Rok podatkowy po 31 grudnia 2024 r. |
| Podatnicy z przychodem >50 mln euro (poprzedni rok) | Rok podatkowy po 31 grudnia 2024 r. |
| Podatnicy zobowiązani do JPK_VAT (art. 109 ust. 3b ustawy o VAT) | Rok podatkowy po 31 grudnia 2025 r. |
| Pozostali podatnicy CIT | Rok podatkowy po 31 grudnia 2026 r. |
Przeliczenie 50 mln euro na złote następuje według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym poprzedniego roku podatkowego. Spółka, która przekroczyła ten próg, jest zobowiązana do przesyłania plików JPK_KR_PD już za rok 2025.
Identyfikacja właściwej grupy jest niezbędna na etapie przygotowania do fuzji. Jeśli spółka przejmowana należy do innej grupy czasowej wdrożenia niż spółka przejmująca, następca prawny musi uwzględnić terminy obowiązujące dla podmiotu o wcześniejszym startcie.
JPK_KR_PD po połączeniu jednostek — interpretacja KIS
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20 lutego 2025 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.756.2024.1.ZK) rozstrzygnął sytuację spółki, która dokonała przejęcia innego przedsiębiorstwa w trybie art. 5151 KSH — bez przyznawania udziałów, przy zachowaniu tożsamej struktury właścicielskiej.
Ze względu na przekroczenie progu przychodowego 50 mln euro spółka przejmowana była zobowiązana do złożenia po raz pierwszy plików JPK_KR_PD i JPK_ST_KR za rok 2025. W wyniku fuzji przeprowadzonej w trakcie roku podatkowego obowiązek ten przeszedł na spółkę przejmującą jako następcę prawnego — spółka przejmowana na dzień złożenia plików, przypadający w 2026 roku, nie będzie już istniała jako odrębny podmiot.
Organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika: z przyczyn technicznych wynikających z obsługi systemów finansowo-księgowych złożenie jednego łącznego pliku JPK_CIT za cały rok podatkowy 2025 — obejmującego dane obu podmiotów — może okazać się niemożliwe. W takim przypadku dopuszczalne jest złożenie dwóch odrębnych plików JPK_CIT.
Interpretacja z 20 lutego 2025 roku stanowi istotną wskazówkę dla służb finansowych spółek planujących fuzje lub przejęcia — potwierdza, że elastyczne podejście do struktury pliku jest akceptowane, pod warunkiem zachowania kompletności i rzetelności danych.
Dwa pliki JPK_CIT — jak to działa w praktyce
Interpretacja KIS z 20 lutego 2025 roku precyzuje dokładny zakres danych, jaki powinien zawierać każdy z dwóch plików. Podział nie jest dowolny — musi być spójny i jednoznaczny, tak by oba pliki łącznie pokrywały pełny rok podatkowy.
Plik pierwszy — dane skonsolidowane
Pierwsza para plików (JPK_KR_PD i JPK_ST_KR) powinna obejmować:
- dane spółki przejmującej od 1 stycznia 2025 roku do dnia połączenia,
- dane spółki przejmującej i spółki przejmowanej łącznie od momentu połączenia do 31 grudnia 2025 roku.
Plik pierwszy odzwierciedla ciągłość działalności podmiotu przejmującego oraz jego powiększoną bazę aktywów od dnia fuzji.
Plik drugi — dane historyczne podmiotu przejętego
Drugi zestaw plików (JPK_KR_PD i JPK_ST_KR) obejmuje wyłącznie:
- dane spółki przejmowanej od 1 stycznia 2025 roku do daty połączenia.
Plik drugi dokumentuje działalność podmiotu, który uległ przejęciu, za okres gdy istniał jako samodzielny byt prawny.
Oba pliki razem muszą pokrywać pełny rok podatkowy 2025 — bez luk i bez nakładania się na siebie. Suma danych z obu plików za okresy sprzed dnia połączenia powinna być równoważna całkowitym danym obu podmiotów za ten czas.
Wymogi techniczne i kompletność danych
Organ podatkowy, akceptując wariant składania dwóch plików, wskazał jednocześnie warunki, jakie muszą one spełniać. Pliki JPK_CIT — niezależnie od ich liczby — powinny:
- zawierać dane kompletne i rzetelne,
- odpowiadać strukturze logicznej wskazanej przez Ministra Finansów,
- zachowywać ciągłość zapisów księgowych.
Pliki JPK_CIT mogą być generowane za dowolne okresy — przepisy nie wymagają, by plik obejmował zawsze pełny rok podatkowy jako jedną całość. Elastyczność ta pozwala dostosować zakres czasowy pliku do faktycznej historii prowadzonej księgowości. Warunkiem pozostaje kompletne pokrycie całego roku przez oba pliki łącznie.
Przygotowanie dokumentacji wymaga uprzedniej konsultacji z dostawcą oprogramowania finansowo-księgowego — systemy różnych dostawców mogą w odmienny sposób obsługiwać migrację danych w przypadku fuzji. Eksport danych za okres sprzed dnia połączenia z systemu przejętej spółki powinien być możliwy bez utraty integralności zapisów.
Zaleca się weryfikację struktury wygenerowanych plików zgodnie z aktualnym wzorem JPK_KR_PD opublikowanym przez Ministerstwo Finansów przed przesłaniem do organu skarbowego.
FAQ
Czy po połączeniu spółek obowiązek złożenia JPK_CIT przechodzi na spółkę przejmującą?
Tak. Na podstawie art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe spółki przejmowanej, w tym obowiązek złożenia plików JPK_KR_PD i JPK_ST_KR za rok, w którym doszło do połączenia.
Czy możliwe jest złożenie jednego pliku JPK_CIT dla danych obu podmiotów?
Jest to możliwe, gdy system finansowo-księgowy pozwala na wygenerowanie jednego pliku z kompletnymi danymi za cały rok. Jeśli z przyczyn technicznych jest to niemożliwe, Dyrektor KIS potwierdził dopuszczalność złożenia dwóch odrębnych plików, zgodnie z interpretacją z 20 lutego 2025 roku.
Jakie dane powinien zawierać każdy z dwóch plików JPK_CIT po połączeniu?
Plik pierwszy obejmuje dane spółki przejmującej za cały rok oraz dane łączone obu podmiotów od dnia połączenia. Plik drugi obejmuje dane spółki przejmowanej od początku roku do dnia połączenia. Oba pliki razem muszą pokrywać pełny rok podatkowy bez żadnych luk.
Kiedy po raz pierwszy spółka z przychodem ponad 50 mln euro musi złożyć JPK_CIT?
Spółki, których przychody za poprzedni rok podatkowy przekroczyły równowartość 50 mln euro przeliczoną po kursie NBP z ostatniego dnia roboczego tego roku, są zobowiązane do przesyłania plików po raz pierwszy za rok podatkowy rozpoczęty po 31 grudnia 2024 roku, czyli za rok 2025.
Jakie warunki muszą spełniać pliki JPK_CIT złożone po połączeniu spółek?
Każdy plik musi zawierać dane kompletne i rzetelne, odpowiadać strukturze logicznej ustalonej przez Ministra Finansów oraz zachowywać ciągłość zapisów księgowych. Niespełnienie tych warunków może skutkować uznaniem dokumentacji za niezłożoną.
Czy istnieje ryzyko sankcji za złożenie dwóch plików JPK_CIT zamiast jednego?
Nie — o ile złożone pliki łącznie pokrywają pełny rok podatkowy obu podmiotów i spełniają wymogi techniczne. Dopuszczalność takiego rozwiązania potwierdziła interpretacja Dyrektora KIS z 20 lutego 2025 roku. Ryzyko sankcji dotyczy natomiast danych niekompletnych lub niezgodnych ze strukturą.
Do kiedy należy złożyć pliki JPK_KR_PD i JPK_ST_KR po połączeniu spółek?
Termin złożenia pliku JPK_KR_PD jest tożsamy z terminem złożenia zeznania CIT-8 przez następcę prawnego. Plikowanie następuje po zakończeniu roku podatkowego, zgodnie z art. 9 ust. 1c ustawy o CIT i art. 27 ust. 1 tej ustawy.
Podsumowanie merytoryczne
Złożenie pliku JPK_KR_PD po połączeniu spółek kapitałowych opiera się na kilku kluczowych zasadach. Sukcesja podatkowa z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej obciąża spółkę przejmującą obowiązkami sprawozdawczymi podmiotu przejętego. Gdy techniczne złączenie danych dwóch podmiotów w jednym pliku jest niemożliwe, organy podatkowe dopuszczają złożenie dwóch odrębnych plików JPK_CIT — co potwierdza interpretacja Dyrektora KIS z 20 lutego 2025 roku (nr 0111-KDIB1-3.4010.756.2024.1.ZK).
Podział danych między pliki musi być kompletny i obejmować pełny rok podatkowy obu podmiotów. Plik pierwszy dokumentuje działalność spółki przejmującej za cały rok oraz dane łączone od dnia fuzji. Plik drugi dokumentuje działalność spółki przejmowanej wyłącznie za okres przed połączeniem.
Każdy ze składanych plików musi spełniać trzy wymogi: kompletność i rzetelność danych, zgodność ze strukturą logiczną Ministra Finansów oraz zachowanie ciągłości zapisów księgowych. Naruszenie któregokolwiek z tych warunków może skutkować uznaniem pliku za niezłożony i związanymi z tym konsekwencjami karnoskarbowymi.
Właściwe przygotowanie do procesu łączenia spółek pod kątem JPK_CIT wymaga uprzedniej analizy systemów finansowo-księgowych obu podmiotów, weryfikacji progu przychodowego oraz uwzględnienia terminarza składania deklaracji przez następcę prawnego.
—