TL;DR<\/p>\n
—<\/p>\n
Featured snippet: Kryptowaluty w bilansie mo\u017cna zakwalifikowa\u0107 jako inwestycje (kr\u00f3tko- lub d\u0142ugoterminowe), warto\u015bci niematerialne i prawne albo \u2014 przy stosowaniu MSR \u2014 jako zapasy. Wyb\u00f3r zale\u017cy od celu posiadania aktyw\u00f3w i wymaga udokumentowania w polityce rachunkowo\u015bci<\/strong>. Ustawa o rachunkowo\u015bci nie rozstrzyga tej kwestii wprost, dlatego niezb\u0119dne jest oparcie si\u0119 na MSR lub indywidualnej decyzji kierownika jednostki.<\/p>\n Samozatrudniony, kt\u00f3ry nabywa Bitcoin lub inn\u0105 kryptowalut\u0119, staje przed praktycznym problemem: jak uj\u0105\u0107 ten sk\u0142adnik aktyw\u00f3w na koniec roku obrachunkowego. Ustawa o rachunkowo\u015bci nie zawiera przepisu wskazuj\u0105cego wprost pozycj\u0119 bilansu dla walut wirtualnych, co powoduje rozbie\u017cno\u015bci w praktyce ewidencyjnej.<\/p>\n Zagadnienie dotyczy przede wszystkim przedsi\u0119biorc\u00f3w prowadz\u0105cych pe\u0142n\u0105 ksi\u0119gowo\u015b\u0107 \u2014 a zatem tych, kt\u00f3rych przychody przekroczy\u0142y obowi\u0105zuj\u0105cy pr\u00f3g lub kt\u00f3rzy dobrowolnie wybrali ten system ewidencji. Poni\u017cej om\u00f3wiono dost\u0119pne opcje, ich podstawy prawne i konsekwencje dla wyceny bilansowej.<\/p>\n Nabyte kryptowaluty spe\u0142niaj\u0105 definicj\u0119 aktyw\u00f3w zawart\u0105 w art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong>. Przepis ten stanowi, \u017ce aktywa to kontrolowane przez jednostk\u0119 zasoby maj\u0105tkowe o wiarygodnie okre\u015blonej warto\u015bci, powsta\u0142e w wyniku przesz\u0142ych zdarze\u0144, kt\u00f3re spowoduj\u0105 w przysz\u0142o\u015bci wp\u0142yw korzy\u015bci ekonomicznych.<\/p>\n Posiadane przez przedsi\u0119biorc\u0119 coiny lub tokeny spe\u0142niaj\u0105 oba warunki: kontrola jest zapewniona przez klucz prywatny, a wycena wynika z notowa\u0144 na gie\u0142dach kryptowalutowych. Kryptowaluta jest zatem aktywem bez w\u0105tpienia \u2014 pytanie dotyczy jedynie jej kwalifikacji do w\u0142a\u015bciwej kategorii bilansu.<\/p>\n Definicja waluty wirtualnej pochodzi z art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdzia\u0142aniu praniu pieni\u0119dzy oraz finansowaniu terroryzmu<\/strong>. Waluta wirtualna to cyfrowe odwzorowanie warto\u015bci, kt\u00f3re nie jest prawnym \u015brodkiem p\u0142atniczym, pieni\u0105dzem elektronicznym, instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi ani wekslem. Jednocze\u015bnie jest wymienialna na prawne \u015brodki p\u0142atnicze i akceptowana jako \u015brodek wymiany w obrocie gospodarczym.<\/p>\n Aktywa finansowe zdefiniowane w art. 3 ust. 1 pkt 24 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> to aktywa pieni\u0119\u017cne, instrumenty kapita\u0142owe wyemitowane przez inne jednostki oraz wynikaj\u0105ce z kontraktu prawa do otrzymania aktyw\u00f3w pieni\u0119\u017cnych lub wymiany instrument\u00f3w finansowych.<\/p>\n Z kolei aktywa pieni\u0119\u017cne wed\u0142ug art. 3 ust. 1 pkt 25 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> obejmuj\u0105 aktywa w formie krajowych \u015brodk\u00f3w p\u0142atniczych, walut obcych i dewiz. Kryptowaluty nie s\u0105 emitowane przez NBP ani \u017caden zagraniczny bank centralny, nie figuruj\u0105 te\u017c na li\u015bcie dewiz.<\/p>\n Wniosek jest jednoznaczny: kryptowaluty nie kwalifikuj\u0105 si\u0119 jako aktywa finansowe<\/strong> w \u015bwietle polskiej ustawy o rachunkowo\u015bci. Oznacza to, \u017ce przedsi\u0119biorca prowadz\u0105cy JDG z pe\u0142n\u0105 ksi\u0119gowo\u015bci\u0105 musi wybra\u0107 jedn\u0105 z trzech alternatywnych \u015bcie\u017cek klasyfikacyjnych:<\/p>\n Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> inwestycje to aktywa posiadane w celu osi\u0105gni\u0119cia korzy\u015bci ekonomicznych wynikaj\u0105cych z przyrostu warto\u015bci, uzyskania przychod\u00f3w w postaci odsetek, dywidend lub innych po\u017cytk\u00f3w, a tak\u017ce z transakcji handlowej. Katalog ten obejmuje aktywa finansowe oraz nieruchomo\u015bci i warto\u015bci niematerialne i prawne nieu\u017cytkowane przez jednostk\u0119.<\/p>\n Kwalifikacja kryptowalut jako inwestycji jest uzasadniona, gdy przedsi\u0119biorca nabywa je w celach spekulacyjnych lub jako lokat\u0119 kapita\u0142u. Przyk\u0142adem jest Krzysztof, specjalista IT freelancer, kt\u00f3ry cz\u0119\u015b\u0107 honorarium zamienia na Ethereum z zamiarem odsprzeda\u017cy po wzro\u015bcie kursu.<\/p>\n Na podstawie art. 35 ust. 1 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> nabyte aktywa ujmuje si\u0119 w ksi\u0119gach na dzie\u0144 nabycia wed\u0142ug ceny nabycia albo ceny zakupu<\/strong>, je\u017celi koszty przeprowadzenia transakcji nie s\u0105 istotne.<\/p>\n Inwestycje kr\u00f3tkoterminowe \u2014 gdy realizacja planowana jest w ci\u0105gu 12 miesi\u0119cy od dnia bilansowego \u2014 trafiaj\u0105 do aktyw\u00f3w obrotowych w pozycji \u201eInne inwestycje kr\u00f3tkoterminowe”. Inwestycje z horyzontem powy\u017cej roku lokuje si\u0119 w aktywach trwa\u0142ych jako inwestycje d\u0142ugoterminowe.<\/p>\n Przyk\u0142ad praktyczny: Natalia, copywriterka prowadz\u0105ca JDG, naby\u0142a w marcu 1 ETH za 9 500 z\u0142. Na dzie\u0144 bilansowy kurs wynosi\u0142 13 200 z\u0142. Zakwalifikowa\u0142a ETH jako inwestycj\u0119 kr\u00f3tkoterminow\u0105 i wykaza\u0142a aktyw po cenie nabycia 9 500 z\u0142, informuj\u0105c w polityce rachunkowo\u015bci o wybranym podej\u015bciu.<\/p>\n W doktrynie prawa bilansowego funkcjonuje pogl\u0105d, \u017ce kryptowaluta stanowi prawo maj\u0105tkowe w rozumieniu art. 44 Kodeksu cywilnego<\/strong>. Przeniesienie tego argumentu na grunt prawa bilansowego prowadzi do wniosku, \u017ce wirtualna waluta mo\u017ce by\u0107 zaliczona do warto\u015bci niematerialnych i prawnych.<\/p>\n Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> warto\u015bci niematerialne i prawne to nabyte przez jednostk\u0119 prawa maj\u0105tkowe nadaj\u0105ce si\u0119 do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej u\u017cyteczno\u015bci d\u0142u\u017cszym ni\u017c rok, przeznaczone do u\u017cywania na potrzeby jednostki.<\/p>\n Przy tej kwalifikacji pojawia si\u0119 jednak istotna trudno\u015b\u0107: WNIP podlegaj\u0105 amortyzacji, a kryptowaluty ze swojej natury nie amortyzuj\u0105 si\u0119 \u2014 ich warto\u015b\u0107 mo\u017ce wzrasta\u0107 lub spada\u0107 niezale\u017cnie od up\u0142ywu czasu. Wycena wed\u0142ug art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> przewiduje pomniejszanie warto\u015bci o odpisy amortyzacyjne i odpisy z tytu\u0142u trwa\u0142ej utraty warto\u015bci, co nie przystaje do specyfiki aktyw\u00f3w cyfrowych.<\/p>\n Kwalifikacja jako WNIP jest stosowana przez przedsi\u0119biorc\u00f3w traktuj\u0105cych kryptowaluty jako \u015brodek p\u0142atno\u015bci w bie\u017c\u0105cej dzia\u0142alno\u015bci i posiadaj\u0105cych je przez okres d\u0142u\u017cszy ni\u017c rok. Jest to jednak podej\u015bcie rzadsze i wymagaj\u0105ce szczeg\u00f3\u0142owego uzasadnienia w polityce rachunkowo\u015bci.<\/p>\n Gdy polska ustawa o rachunkowo\u015bci nie dostarcza jednoznacznej odpowiedzi, art. 10 ust. 3 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> pozwala posi\u0142kowa\u0107 si\u0119 Krajowymi Standardami Rachunkowo\u015bci, a w ich braku \u2014 Mi\u0119dzynarodowymi Standardami Rachunkowo\u015bci. Ta mo\u017cliwo\u015b\u0107 jest wy\u0142\u0105czona dla jednostek zobowi\u0105zanych do stosowania MSR na mocy przepis\u00f3w szczeg\u00f3lnych.<\/p>\n Komitet ds. Interpretacji Mi\u0119dzynarodowej Sprawozdawczo\u015bci Finansowej (IFRIC) wyda\u0142 w czerwcu 2019 roku interpretacj\u0119 dotycz\u0105c\u0105 kryptowalut w sprawozdaniach finansowych. Zgodnie ze stanowiskiem Komitetu, gdy jednostka posiada kryptowalut\u0119 przeznaczon\u0105 na sprzeda\u017c w toku zwyk\u0142ej dzia\u0142alno\u015bci operacyjnej, zastosowanie ma MSR 2 \u201eZapasy”<\/strong>.<\/p>\n Zapasy to aktywa przeznaczone do sprzeda\u017cy w toku prowadzonej dzia\u0142alno\u015bci. W bilansie stanowi\u0105 element aktyw\u00f3w obrotowych. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 18 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong> aktywa obrotowe przeznaczone do zbycia to te, kt\u00f3re maj\u0105 by\u0107 zbyte w ci\u0105gu 12 miesi\u0119cy od dnia bilansowego lub w ci\u0105gu normalnego cyklu operacyjnego.<\/p>\n Kwalifikacja jako zapasy jest odpowiednia dla przedsi\u0119biorcy, kt\u00f3ry obraca kryptowalutami jako g\u0142\u00f3wnym przedmiotem dzia\u0142alno\u015bci. Przyk\u0142ad: Damian, samozatrudniony trader kryptowalutowy z odpowiednim kodem PKD, kupuje i sprzedaje tokeny wielokrotnie w ci\u0105gu miesi\u0105ca. Posiadane przez niego coiny na dzie\u0144 bilansowy to zapasy gotowe do dalszej sprzeda\u017cy.<\/p>\n Por\u00f3wnanie przepis\u00f3w ustawy o rachunkowo\u015bci z regulacjami MSR ujawnia, \u017ce zasady tam zawarte nie s\u0105 w pe\u0142ni zbie\u017cne, co dodatkowo komplikuje decyzj\u0119 kwalifikacyjn\u0105 w praktyce.<\/p>\n Gdy przedsi\u0119biorca nabywa jednakowe lub uznane za jednakowe kryptowaluty po r\u00f3\u017cnych cenach, stosuje wybran\u0105 metod\u0119 wyceny rozchodu zgodnie z art. 35 ust. 8 w zwi\u0105zku z art. 34 ust. 4 pkt 1\u20133 ustawy o rachunkowo\u015bci<\/strong>.<\/p>\n Metoda \u015bredniej wa\u017conej<\/strong> \u2014 rozch\u00f3d wycenia si\u0119 po cenie ustalonej jako \u015brednia wa\u017cona cen nabycia. Stosuje j\u0105 Joanna, grafik freelancer, kt\u00f3ra naby\u0142a Bitcoin w czterech transzach po r\u00f3\u017cnych kursach i rozlicza ka\u017cd\u0105 sprzeda\u017c po u\u015brednionej cenie ca\u0142ego portfela.<\/p>\n Metoda FIFO<\/strong> \u2014 rozch\u00f3d wycenia si\u0119 kolejno po cenach tych sk\u0142adnik\u00f3w aktyw\u00f3w, kt\u00f3re jednostka najwcze\u015bniej naby\u0142a. Oznacza to, \u017ce jako pierwsze \u201ewychodz\u0105” coiny zakupione najdawniej \u2014 co przy rosn\u0105cym kursie skutkuje wy\u017cszym kosztem i ni\u017cszym zyskiem na transakcji.<\/p>\n Metoda LIFO<\/strong> \u2014 rozch\u00f3d wycenia si\u0119 kolejno po cenach tych sk\u0142adnik\u00f3w aktyw\u00f3w, kt\u00f3re jednostka najp\u00f3\u017aniej naby\u0142a. Przy rosn\u0105cym kursie metoda LIFO generuje wy\u017cszy koszt rozchodu ni\u017c FIFO, co obni\u017ca wykazywany zysk.<\/p>\n Ka\u017cda z metod ma konsekwencje podatkowe i bilansowe. Wybrana metoda powinna by\u0107 zatwierdzona w polityce rachunkowo\u015bci i stosowana konsekwentnie przez ca\u0142y rok obrotowy. Zmiana metody w kolejnym roku wymaga ujawnienia w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego wraz z opisem wp\u0142ywu zmiany na wynik.<\/p>\nWst\u0119p<\/h2>\n
Spis tre\u015bci<\/h2>\n
\n
Kryptowaluty jako aktywa \u2014 podstawa prawna<\/h2>\n
Czy kryptowaluta to aktywo finansowe?<\/h2>\n
\n
Kryptowaluta jako inwestycja<\/h2>\n
Kryptowaluta jako warto\u015b\u0107 niematerialna i prawna<\/h2>\n
Kryptowaluta jako zapas \u2014 uj\u0119cie wed\u0142ug MSR<\/h2>\n
Metody wyceny rozchodu kryptowalut<\/h2>\n
Tabela por\u00f3wnawcza kwalifikacji bilansowych<\/h2>\n