TL;DR
- Dowiesz się, czym jest przeszacowanie środka trwałego i kiedy ustawa o rachunkowości pozwala odejść od wyceny według kosztu historycznego
- Zobaczysz mechanizm ustawowego wskaźnika 10% oraz rolę wartości godziwej przy aktualizacji wyceny
- Otrzymasz tabelę porównawczą metod wyceny i checklistę warunków przeprowadzenia przeszacowania
—
Przeszacowanie środka trwałego to jedna z trzech dopuszczalnych metod wyceny rzeczowych aktywów trwałych na dzień bilansowy. Zagadnienie dotyczy podatników prowadzących księgi rachunkowe, którzy po ustaleniu wartości początkowej składnika majątku rozważają odejście od standardowej wyceny według kosztu historycznego. Podstawą prawną jest art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, a tryb i terminy aktualizacji określa art. 22o ustawy o PIT.
Niniejszy artykuł wyjaśnia, na czym polega wycena według wartości przeszacowanej, kiedy znajduje ona uzasadnienie oraz jaki próg ustawowy uruchamia możliwość aktualizacji wyceny. Omówiono również pojęcie wartości godziwej, rolę wskaźnika wzrostu cen nakładów inwestycyjnych oraz znaczenie spójnego stosowania przyjętej metody wyceny wobec wszystkich środków trwałych.
Spis treści
- Środek trwały i ustalenie wartości początkowej
- Trzy metody wyceny środka trwałego
- Na czym polega przeszacowanie środka trwałego
- Ustawowy próg aktualizacji wyceny – wskaźnik 10%
- Wartość godziwa jako granica wyceny
- Spójność metody wyceny i moment przeszacowania
- FAQ
- Podsumowanie merytoryczne
—
Środek trwały i ustalenie wartości początkowej
Podatnik prowadzący działalność wykorzystuje różne składniki majątku, a część z nich spełnia cechy środka trwałego. Środkiem trwałym będzie składnik nabyty z przeznaczeniem na potrzeby firmowe albo wytworzony samodzielnie również do takich celów.
Aby uznać składnik za środek trwały, musi on łącznie spełniać następujące warunki:
- stanowi własność lub współwłasność podatnika,
- jest kompletny i zdatny do użytku w momencie przyjęcia do używania,
- jego przewidywany okres używania przekracza 12 miesięcy,
- służy prowadzonej działalności gospodarczej,
- został oddany w najem, dzierżawę albo leasing.
Wprowadzając na stan rzeczowe aktywa trwałe, jednostka ma obowiązek ustalić ich wartość początkową. Ustala się ją na podstawie ceny nabycia albo kosztów wytworzenia. To ustalenie stanowi punkt wyjścia dla wszystkich późniejszych wycen oraz dla naliczania odpisów amortyzacyjnych i umorzeniowych.
Po pierwszym ujęciu środka trwałego w ewidencji jednostka w kolejnych okresach sprawozdawczych musi rozstrzygnąć, czy zasadne jest dalsze stosowanie wyceny według wartości historycznej. Wycena historyczna opiera się na wartości początkowej pomniejszonej o skumulowane odpisy umorzeniowe oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.
—
Trzy metody wyceny środka trwałego
Podstawę wyceny środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wskazuje art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Dopuszcza on trzy warianty: cenę nabycia, koszt wytworzenia albo wartość przeszacowaną ustaloną po aktualizacji wyceny.
Każda z tych podstaw jest następnie pomniejszana o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe oraz o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Wycena według kosztu historycznego przebiega według prostego schematu:
wartość początkowa (cena nabycia albo koszt wytworzenia) − suma dotychczasowych odpisów umorzeniowych − suma odpisów z tytułu trwałej utraty wartości = wartość bilansowa ustalona według kosztu historycznego
Standardowa metoda historyczna jest stosowana domyślnie. Może się jednak okazać, że po pierwszej wycenie, na przykład w kolejnym roku obrotowym albo jeszcze później, bardziej uzasadnione będzie ustalenie tzw. wartości przeszacowanej środka trwałego.
Powołany przepis dopuszcza zatem odejście od kosztu historycznego na rzecz wyceny według wartości przeszacowanej. Decyzja o zastosowaniu tej metody nie jest dowolna i wymaga spełnienia warunków wynikających z odrębnych przepisów, do których odsyła ustawa o rachunkowości.
—
Na czym polega przeszacowanie środka trwałego
Przeszacowanie środka trwałego to ustalenie wartości jego wyceny na koniec roku obrotowego z odejściem od wartości historycznej. Jednostka, wprowadzając składnik majątku na stan, najpierw ustala jego wartość początkową, a następnie na koniec roku obrotowego dokonuje wyceny metodą standardową.
Dopiero w kolejnym roku jednostka może zdecydować o wycenie według wartości przeszacowanej, o ile znajduje to uzasadnienie. Najwcześniejszym dopuszczalnym terminem przeszacowania jest koniec roku obrotowego, w którym składnik ujęto na stanie według ustalonej wartości początkowej.
Od ustalonej wartości przeszacowanej jednostka dokonuje następnie odpisów umorzeniowych. Nalicza również odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, jeżeli wystąpi zdarzenie uzasadniające taką utratę w odniesieniu do danego środka trwałego.
Podstawą tej procedury jest art. 31 ust. 3 ustawy o rachunkowości. Przepis dopuszcza, by zarówno wartość początkowa, jak i naliczone wcześniej umorzenie podlegały aktualizacji wyceny na zasadach wskazanych w odrębnych regulacjach. Aktualizacja nie wynika więc bezpośrednio z decyzji jednostki, lecz z trybu określonego w przepisach zewnętrznych.
Tymi odrębnymi przepisami jest art. 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na jego mocy to minister finansów wydaje rozporządzenie ustalające zarówno termin, jak i sposób przeprowadzenia aktualizacji środków trwałych, w tym poprzez przeszacowanie.
Aktualizacja wyceny może obejmować kilka pozycji wskazanych w przepisie:
- wartość początkową składników majątku,
- kwotę będącą podstawą wyliczenia wartości spółdzielczego prawa do lokalu o charakterze użytkowym,
- jednostkową cenę nabycia części składowych i peryferyjnych,
- wartość początkową środków trwałych.
—
Ustawowy próg aktualizacji wyceny – wskaźnik 10%
Aktualizacja wyceny środków trwałych nie jest dokonywana w dowolnym momencie. Przepis art. 22o ustawy o PIT wiąże ją z konkretnym progiem gospodarczym, którego przekroczenie uruchamia możliwość przeszacowania.
Próg dotyczy wskaźnika wzrostu cen nakładów inwestycyjnych, liczonego dla okresu dwóch oraz czterech kwartałów. Aktualizację uruchamia dopiero wzrost przekraczający 10%, ustalany przez porównanie z tymi samymi kwartałami roku poprzedniego. Spełnienie tego kryterium otwiera drogę do przeszacowania w trybie przewidzianym rozporządzeniem.
Wartości tego wskaźnika podaje Prezes GUS w ujęciu kwartalnym. Publikowane dane statystyczne pozwalają ocenić, czy próg uzasadniający przeszacowanie został w danym roku osiągnięty.
Mechanizm progu 10% powoduje, że aktualizacja wyceny ma charakter wyjątkowy i pojawia się wyłącznie w warunkach istotnego wzrostu cen nakładów inwestycyjnych. Jednostka nie może samodzielnie ustalać dowolnej wartości przeszacowanej w oderwaniu od ogłoszonego wskaźnika i trybu wskazanego w rozporządzeniu.
Wartość ustalona w wyniku aktualizacji wyceny podlega dodatkowemu ograniczeniu. Po przeszacowaniu księgowa wartość netto składnika nie może przewyższać jego wartości godziwej, przy czym jej rozliczenie w dalszym okresie używania powinno być ekonomicznie uzasadnione.
—
Wartość godziwa jako granica wyceny
Pojęcie wartości godziwej definiuje art. 28 ust. 6 ustawy o rachunkowości. Odpowiada ona kwocie możliwej do uzyskania przy wymianie składnika aktywów lub przy uregulowaniu zobowiązania w ramach transakcji o charakterze rynkowym.
Definicja zakłada przy tym, że stronami takiej transakcji są podmioty zainteresowane, dobrze poinformowane i wzajemnie niepowiązane. Tak rozumiana wartość godziwa wyznacza górną granicę księgowej wartości netto składnika po aktualizacji wyceny.
Dla instrumentów finansowych będących przedmiotem obrotu na rynku aktywnym wartością godziwą jest cena rynkowa, od której odejmuje się istotne koszty zawarcia transakcji. Wycena opiera się więc na realnych warunkach rynkowych, a nie na szacunkach wewnętrznych jednostki.
Ustawa precyzuje również, którą cenę przyjmuje się w zależności od kierunku transakcji. Dla aktywów już posiadanych oraz dla zobowiązań, które jednostka dopiero planuje zaciągnąć, miarodajna jest zgłoszona na rynku bieżąca oferta kupna.
Odwrotna reguła obowiązuje dla aktywów dopiero planowanych do nabycia oraz dla zobowiązań już zaciągniętych — wówczas właściwa jest zgłoszona bieżąca oferta sprzedaży. Rozróżnienie ofert kupna i sprzedaży sprawia, że wycena odpowiada faktycznej pozycji jednostki wobec danego składnika.
Ustalenie wartości godziwej bywa zadaniem złożonym, dlatego nierzadko dokonuje się go za pośrednictwem usług świadczonych przez rzeczoznawców. Skorzystanie z opinii rzeczoznawcy pozwala oprzeć wycenę na niezależnej i udokumentowanej podstawie.
—
Spójność metody wyceny i moment przeszacowania
Wybór metody wyceny nie jest decyzją jednorazową dotyczącą pojedynczego składnika. Jednostka raz przyjętą zasadę wyceny powinna stosować jednolicie wobec wszystkich środków trwałych, a nie wybiórczo dla pojedynczych pozycji.
Wymóg spójności oznacza, że nie można dowolnie łączyć wyceny historycznej i przeszacowanej w obrębie tej samej grupy aktywów według uznania. Przyjęta zasada wyceny powinna być stosowana jednolicie i znajdować odzwierciedlenie w polityce rachunkowości jednostki.
Istotny jest również moment, w którym przeszacowanie może zostać przeprowadzone. Wartość przeszacowaną ustala się na koniec roku obrotowego, jednak nie wcześniej niż za rok, w którym składnik majątku trafił na stan środków trwałych.
Po ustaleniu wartości przeszacowanej dalsze odpisy umorzeniowe naliczane są już od tej nowej podstawy. W ten sposób przeszacowanie wpływa nie tylko na wycenę bilansową na dany dzień, lecz także na wysokość kolejnych odpisów w następnych okresach sprawozdawczych.
Połączenie wymogu spójności, ustawowego progu 10% oraz ograniczenia wartością godziwą sprawia, że przeszacowanie jest narzędziem stosowanym wyjątkowo. Jego celem jest wierne odzwierciedlenie wartości środka trwałego w warunkach istotnego wzrostu cen nakładów inwestycyjnych, a nie bieżąca korekta wyceny według uznania jednostki.
—
FAQ
Czym różni się wycena według kosztu historycznego od wartości przeszacowanej?
Wycena historyczna opiera się na wartości początkowej, czyli cenie nabycia albo koszcie wytworzenia, pomniejszonej o skumulowane odpisy umorzeniowe oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Wartość przeszacowana to ustalona po aktualizacji wyceny wartość środka trwałego na koniec roku obrotowego, od której nalicza się następnie kolejne odpisy umorzeniowe. Obie metody wynikają z art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości.
Kiedy można dokonać przeszacowania środka trwałego?
Najwcześniejszym terminem jest koniec roku obrotowego, w którym składnik ujęto na stanie według ustalonej wartości początkowej. Dodatkowo aktualizacja wyceny staje się możliwa, gdy wzrost wskaźnika cen nakładów inwestycyjnych liczony dla dwóch i czterech kwartałów przekracza 10% wobec tych samych kwartałów roku poprzedniego.
Kto ogłasza wskaźnik wzrostu cen nakładów inwestycyjnych?
Wartości tego wskaźnika podaje Prezes GUS w ujęciu kwartalnym. Publikowane dane statystyczne stanowią podstawę oceny, czy ustawowy próg 10% uzasadniający aktualizację wyceny został w danym roku przekroczony.
Czym jest wartość godziwa i jaką pełni funkcję przy przeszacowaniu?
Według art. 28 ust. 6 ustawy o rachunkowości jest to kwota możliwa do uzyskania przy wymianie składnika aktywów lub uregulowaniu zobowiązania w transakcji rynkowej między podmiotami zainteresowanymi, dobrze poinformowanymi i niepowiązanymi. Po przeszacowaniu księgowa wartość netto składnika nie może przewyższać tak ustalonej wartości godziwej.
Czy jednostka może stosować przeszacowanie tylko do wybranych środków trwałych?
Nie. Raz przyjętą zasadę wyceny należy stosować jednolicie wobec wszystkich środków trwałych, a nie wybiórczo dla pojedynczych pozycji. Wymóg ten zapewnia spójność ewidencji i powinien wynikać z polityki rachunkowości.
Kto ustala wartość godziwą środka trwałego?
Ustalenie wartości godziwej bywa złożone, dlatego nierzadko korzysta się z usług rzeczoznawców. Dla instrumentów finansowych będących przedmiotem obrotu na rynku aktywnym wartością godziwą jest cena rynkowa pomniejszona o istotne koszty zawarcia transakcji.
—
Podsumowanie merytoryczne
Przeszacowanie środka trwałego to jedna z trzech metod wyceny dopuszczonych przez art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, obok wyceny według ceny nabycia i kosztu wytworzenia. Polega na ustaleniu wartości przeszacowanej środka trwałego na koniec roku obrotowego i odejściu od wyceny według kosztu historycznego.
Możliwość aktualizacji wyceny wynika z art. 31 ust. 3 ustawy o rachunkowości oraz z art. 22o ustawy o PIT, który upoważnia ministra finansów do określenia trybu i terminów aktualizacji w drodze rozporządzenia. Warunkiem jest przekroczenie progu 10% przez wskaźnik cen nakładów inwestycyjnych, którego kwartalne wartości podaje Prezes GUS.
Po aktualizacji wyceny księgowa wartość netto środka trwałego nie może przekroczyć jego wartości godziwej zdefiniowanej w art. 28 ust. 6 ustawy o rachunkowości. Jednostka stosuje przyjętą metodę wyceny jednolicie wobec wszystkich środków trwałych, a od wartości przeszacowanej nalicza dalsze odpisy umorzeniowe oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.