Koszty pośrednie w prawie bilansowym i podatkowym 2026

Przez /

W skrócie

  • Dowiesz się, jak rozróżnia się moment ujęcia kosztów pośrednich w prawie bilansowym i w podatkach dochodowych
  • Zobaczysz, jak art. 22 ust. 5c ustawy o PIT i art. 15 ust. 4d ustawy o CIT regulują potrącalność
  • Otrzymasz tabelę porównawczą obu reżimów z odniesieniem do przedsiębiorcy JDG

Odpowiedź w skrócie

Koszty pośrednie w prawie bilansowym ujmowane są zgodnie z zasadą memoriału i współmierności – w okresie, którego faktycznie dotyczą, niezależnie od daty zapłaty. W prawie podatkowym, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o PIT i art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia, a przy okresie ponad rok – proporcjonalnie.

Spis treści

Przedsiębiorcy JDG, którzy prowadzą księgi rachunkowe zamiast PKPiR (najczęściej po przekroczeniu progów obrotowych lub z wyboru), spotykają się z dwoma odmiennymi systemami klasyfikacji kosztów. Prawo bilansowe i prawo podatkowe operują podobnymi pojęciami, ale stosują różne reguły ujęcia kosztów pośrednich.

W poradniku omawiamy oba systemy i pokazujemy, gdzie dochodzi do rozbieżności między wynikiem finansowym a podstawą opodatkowania.

Dwa systemy – bilansowy i podatkowy

Rozliczanie kosztów w jednostkach prowadzących księgi rachunkowe wymaga jednoczesnego uwzględnienia dwóch reżimów:

  • prawo bilansowe koncentruje się na rzetelnym i wiernym przedstawieniu sytuacji majątkowej oraz wyniku finansowego jednostki,
  • prawo podatkowe podporządkowane jest konstrukcji podstawy opodatkowania i realizacji funkcji fiskalnej państwa.

Ten sam wydatek może zostać zakwalifikowany inaczej w księgach rachunkowych, a inaczej dla celów podatkowych. Różnica jest szczególnie widoczna w przypadku kosztów pośrednich, których moment potrącalności zależy od przyjętych zasad rachunkowości oraz od regulacji ustaw o podatkach dochodowych.

Definicja kosztu w ustawie o rachunkowości

Podstawowa definicja kosztu zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 31 Ustawy z 29 września 1994 roku o rachunkowości. Zgodnie z nią koszty stanowią:

  • uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych,
  • o wiarygodnie określonej wartości,
  • w postaci zmniejszenia aktywów albo zwiększenia zobowiązań i rezerw,
  • prowadzące do obniżenia kapitału własnego w inny sposób niż wycofanie środków przez właścicieli.

Ustawa o rachunkowości nie wprowadza odrębnej definicji kosztów pośrednich. Ich kwalifikacja opiera się na ogólnych regulacjach dotyczących ujmowania kosztów oraz na ekonomicznej treści danego wydatku.

Koszty pośrednie w ujęciu bilansowym

Koszty pośrednie to wydatki, których nie można połączyć bezpośrednio z wytwarzanym produktem. Są ponoszone w związku z:

  • wytwarzaniem wielu produktów,
  • funkcjonowaniem poszczególnych komórek wewnętrznych jednostki,
  • funkcjonowaniem całości przedsiębiorstwa.

Nie można ich przypisać na podstawie dowodów źródłowych wprost do poszczególnych wyrobów – bezpośrednie odniesienie jest niemożliwe lub nieopłacalne ze względu na pracochłonność.

W ujęciu bilansowym koszty pośrednie podlegają ewidencji zgodnie z zasadą memoriału oraz zasadą współmierności przychodów i kosztów, o których mowa w art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości. W księgach ujmuje się wszystkie koszty dotyczące danego okresu, niezależnie od terminu ich zapłaty.

Rozliczenia międzyokresowe czynne i bierne

Z zasady współmierności wynika obowiązek rozłożenia kosztów na właściwe okresy. Stosuje się dwa mechanizmy:

  • czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów (RMK czynne) – dla kosztów dotyczących przyszłych okresów sprawozdawczych,
  • bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów (RMK bierne) – dla kosztów przypadających na bieżący okres, ale jeszcze nieponiesionych.

Zgodnie z art. 39 ustawy o rachunkowości jednostki dokonują czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów wówczas, gdy koszty dotyczą przyszłych okresów. Rozliczenie może następować:

  • proporcjonalnie do upływu czasu,
  • w sposób odpowiadający skali świadczeń.

Przyjęty sposób powinien być uzasadniony charakterem kosztu i zgodny z zasadą ostrożności.

Przykład 1. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ponosi koszt obsługi księgowej świadczonej przez zewnętrzne biuro rachunkowe. Usługa dotyczy funkcjonowania całej jednostki i nie jest powiązana z konkretną sprzedażą ani z wytworzeniem określonego produktu. Koszt obsługi księgowej stanowi koszt pośredni – dotyczy ogólnego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Jeżeli usługa obejmuje jeden miesiąc, koszt ujmuje się jednorazowo w tym miesiącu. Gdy obejmuje dłuższy okres, część przypadającą na przyszłe okresy ujmuje się jako RMK czynne i rozlicza w czasie.

W odniesieniu do kosztów obejmujących więcej niż jeden rok obrotowy jednostka może określić w polityce rachunkowości sposób ich rozliczania – pod warunkiem że przyjęte rozwiązania nie naruszają zasady rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej. Dla kosztów o nieistotnej wartości dopuszczalne jest jednorazowe ujęcie ich w ciężar kosztów danego okresu.

Koszty pośrednie w ustawie o PIT i CIT

Polskie ustawy o podatkach dochodowych – Ustawa z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) oraz Ustawa z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT) – nie zawierają definicji kosztów pośrednich.

Obie ustawy wprowadzają natomiast podział kosztów uzyskania przychodów na:

  • koszty bezpośrednio związane z przychodami,
  • koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Ta druga kategoria – koszty niemożliwe do przypisania do konkretnego przychodu, służące ogólnemu funkcjonowaniu – jest praktycznym odpowiednikiem kosztów pośrednich w ujęciu podatkowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku – stanowią koszty proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Analogiczne zapisy znajdują się w art. 22 ust. 5c ustawy o PIT – to przepis kluczowy dla przedsiębiorcy JDG prowadzącego księgi rachunkowe.

Dzień poniesienia kosztu – art. 15 ust. 4e i art. 22 ust. 5d

Dla prawidłowego ustalenia momentu potrącalności kosztów pośrednich kluczowa jest definicja dnia poniesienia kosztu z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT oraz art. 22 ust. 5d ustawy o PIT.

Za dzień poniesienia kosztu uznaje się dzień, na który koszt został ujęty w księgach rachunkowych:

  • na podstawie faktury, rachunku lub innego dowodu księgowego,
  • z wyłączeniem rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Moment podatkowy powiązany jest więc z ujęciem w ewidencji rachunkowej, ale nie z ekonomiczną kwalifikacją bilansową. W praktyce interpretacyjnej organy podatkowe wskazują, że decydujące znaczenie ma dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych zgodnie z zasadami rachunkowości – przy czym nie jest wymagane ujęcie wyłącznie na koncie wynikowym.

Moment zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów nie zależy od chwili jego rozpoznania jako kosztu w ujęciu bilansowym. Zapisy dokonywane zgodnie z ustawą o rachunkowości nie kształtują zasad podatkowej potrącalności – wyznaczają jedynie techniczny moment poniesienia kosztu.

Do kategorii kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami zalicza się typowo:

  • koszty administracyjne,
  • koszty zarządu,
  • koszty obsługi prawnej i księgowej,
  • koszty utrzymania biura.

Kwalifikacja danego wydatku nie ma charakteru absolutnego – w zależności od okoliczności ten sam koszt może zostać uznany za bezpośredni albo pośredni. Wyłączenia kosztów wynikają z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Konsekwencje dla JDG prowadzącej księgi rachunkowe

Dla przedsiębiorcy JDG, który prowadzi pełną księgowość, dochodzi do regularnego zderzenia obu reżimów. Najczęściej dotyczy to:

  • prenumerat i abonamentów – zapłacone z góry za rok mają konkretne przełożenie zarówno na RMK czynne (bilans), jak i na potrącalność proporcjonalną (PIT),
  • ubezpieczeń majątkowych – również typowo opłacanych z góry,
  • kosztów utrzymania biura wieloletnich – np. kaucji, opłat wstępnych,
  • obsługi prawnej rozłożonej na umowy długoterminowe.

Przykład 2. Wiktor prowadzi JDG – warsztat samochodowy – i przekroczył próg, który zobowiązuje go do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zawiera roczne ubezpieczenie majątkowe za 36 000 zł. W księgach ujmie kwotę proporcjonalnie – po 3 000 zł miesięcznie jako RMK czynne. W podstawie opodatkowania PIT – zgodnie z art. 22 ust. 5c – koszt zostanie potrącony proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy.

Przykład 3. Marta prowadzi JDG – biuro tłumaczeń. Otrzymuje fakturę za roczny abonament platformy do zarządzania projektami. Dzień poniesienia kosztu – zgodnie z art. 22 ust. 5d – to dzień ujęcia faktury w księgach rachunkowych. Bilansowo koszt rozlicza w czasie jako RMK czynne; podatkowo zalicza go do kosztów proporcjonalnie do okresu trwania abonamentu.

FAQ

Czym różnią się koszty bezpośrednie od pośrednich?

Koszty bezpośrednie można przyporządkować do konkretnego przychodu lub produktu. Koszty pośrednie dotyczą całokształtu działalności i nie mają uchwytnego związku z konkretnym przychodem.

Czy ustawa o rachunkowości definiuje koszty pośrednie?

Nie. Ustawa zawiera ogólną definicję kosztu w art. 3 ust. 1 pkt 31, ale kategoria kosztów pośrednich opiera się na praktyce i ekonomicznej treści wydatku.

Jaki przepis reguluje potrącalność kosztów pośrednich w PIT?

Art. 22 ust. 5c ustawy o PIT. Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia; przy okresie ponad rok – proporcjonalnie.

Co to jest dzień poniesienia kosztu?

Dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych na podstawie faktury, rachunku lub innego dowodu – z wyłączeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych.

Czy ujęcie bilansowe wpływa na moment podatkowy?

Zapisy zgodne z ustawą o rachunkowości nie kształtują zasad podatkowej potrącalności. Wyznaczają jedynie techniczny moment poniesienia kosztu w rozumieniu przepisów podatkowych.

Jakie wydatki typowo są kosztami pośrednimi?

Koszty administracyjne, koszty zarządu, obsługa prawna i księgowa, koszty utrzymania biura.

Podsumowanie

Koszty pośrednie podlegają dwóm odmiennym reżimom. W prawie bilansowym – zasada memoriału i współmierności z art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości z 29 września 1994 roku oraz RMK czynne z art. 39. W prawie podatkowym – potrącalność w dacie poniesienia z art. 22 ust. 5c ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, a przy okresie ponad rok – proporcjonalnie. Dzień poniesienia kosztu definiują art. 22 ust. 5d ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT – to dzień ujęcia kosztu w księgach na podstawie faktury, z wyłączeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych. Dla przedsiębiorcy JDG prowadzącego księgi rachunkowe rozumienie różnic między oboma reżimami jest kluczowe dla prawidłowego ustalenia wyniku finansowego i podstawy opodatkowania.

Co warto przeczytać dalej

Przewijanie do góry